Europarecht

Aktenzeichen  14 K 1175/14

Leitsatz

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird zugelassen.

Gründe

I.
Der Kläger ist Landwirt. Er betreibt eine Biogasanlage, die mit pflanzlichen Erzeugnissen und Gülle beschickt wird. Die pflanzlichen Erzeugnisse werden zunächst in einem Silo eingelagert. Vor dem Beschicken wird das Material am Boden gemischt, danach zur Annahmestation der Biogasanlage transportiert und eingefüllt. Dort entsteht durch Bakterien und methanbildende Mikroorganismen (sog. Archaeen) das Biogas. Der Kläger führte im Streitjahr (2012) das Mischen und das Beschicken der Biogasanlage zweimal täglich durch. Hierzu benutzte er insgesamt ca. 30 Minuten je Tag einen Ackerschlepper, welcher in dieser Zeit ca. 6 l Diesel verbrauchte. Etwa 20 Minuten entfielen dabei auf das Mischen des Materials und ca. 10 Minuten auf dessen Transport und das Befüllen der Biogasanlage.
Für das Jahr 2012 beantragte der Kläger am 23. Januar 2013 eine Steuerentlastung gemäß § 57 Abs. 1 des Energiesteuergesetzes in der Fassung des Streitjahres (EnergieStG) für 16.536,31 l Diesel in Höhe von 3.552 €.
Hiervon abweichend setzte der Beklagte (das Hauptzollamt – HZA -) die Steuerentlastung mit Bescheid vom 7. Mai 2013 für 15.441,31 l in Höhe von 3.316,79 € fest. Er war der Auffassung, dass der für das Beschicken verwendete Diesel nicht entlastungsfähig sei.
Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Er führte unter anderem aus, durch das Beschicken der Biogasanlage füttere er die „Tiere“ (Kleinstlebewesen) in der Biogasanlage.
Mit Einspruchsentscheidung vom 31. März 2014 wies das HZA den Einspruch als unbegründet zurück. Zu Recht sei der Verbrauch für das Beschicken der Anlage (365 x 6 l = 1.095 l) nicht entlastet worden. Die landwirtschaftliche Tätigkeit sei mit dem Einbringen des Biosubstrats in das Silo des Klägers abgeschlossen. Dessen Entnahme aus dem Silo und das Einfüllen in den Fermenter der Biogasanlage diene der Gasgewinnung zur Strom- und Wärmeerzeugung und sei somit nicht begünstigt.
Am 4. Mai 2014 erhob der Kläger Klage. Seine Biogasanlage sei als landwirtschaftliche Anlage genehmigt und gebaut worden. Im Jahr 2007 sei lediglich die Stromerzeugung aus der Landwirtschaft herausgenommen und ein eigenständiges Gewerbe gegründet worden. Dies habe zur Folge, dass der landwirtschaftliche Betrieb das Biogas erzeuge und an das gewerbliche Unternehmen zur Stromerzeugung verkaufe. Dadurch sei eine klare Trennung zwischen Landwirtschaft und Gewerbe hergestellt. Die Gaserzeugung sei der Landwirtschaft zuzuordnen. Wenn ein Landwirt das Biosubstrat an eine gewerbliche Biogasanlage liefere und die Annahmetechnik befülle, so sei diese Tätigkeit unbestritten begünstigt, ähnlich dem Anliefern von Weizen in der Mühle. Ebenfalls würden Landwirte ihre Gülle bei seiner Biogasanlage anliefern und holten den höherwertigen Gärrest dort wieder ab, um die landwirtschaftlichen Flächen zu düngen. Auch diese Tätigkeit sei unbestritten Landwirtschaft. Gleiches gelte, wenn er nach dem Einlagern im Silo seine Erzeugnisse transportiere, um sie an einen anderen Landwirt zum Betrieb von dessen Biogasanlage zu verkaufen. Somit ende die landwirtschaftliche Tätigkeit nicht mit dem Einlagern der pflanzlichen Erzeugnisse im Silo, sondern mit dem Andienen an der Annahmestelle. Die Argumentation des HZA widerspreche dem Gleichheitsgrundsatz, weil dadurch identische Tätigkeiten unterschiedlich behandelt würden.
Der Kläger beantragt,
den Bescheid vom 7. Mai 2013 und die Einspruchsentscheidung vom 31. März 2014 dahingehend abzuändern, dass die Steuerentlastung gemäß § 57 Abs. 1 EnergieStG für das Jahr 2012 auf 3.552 € festgesetzt wird.
Das HZA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es führt ergänzend aus, dass es auf die Genehmigung als landwirtschaftliche Biogasanlage und die einkommensteuerrechtliche Veranlagung als Landwirtschaft nicht entscheidend ankomme. Die Vergleichsbeispiele des Klägers könnten die jeweils erforderliche Abgrenzung zwischen entlastungsfähigen und nicht entlastungsfähigen Verbrauch nicht widerlegen.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die eingereichten Schriftsätze, die vorgelegte Behördenakte sowie die Niederschrift zur mündlichen Verhandlung am 14. Juli 2016 Bezug genommen.
II.
Die Klage ist unbegründet.
1. Die Erzeugung von Biogas ist keine entlastungsfähige Verwendung im Sinne des § 57 Abs. 1 EnergieStG.
a) Danach wird eine Steuerentlastung auf Antrag gewährt für nachweislich nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 EnergieStG versteuerte Energieerzeugnisse, die in Betrieben der Land- und Forstwirtschaft zum Betrieb von bestimmten Fahrzeugen und Maschinen bei der Ausführung von Arbeiten zur Gewinnung pflanzlicher oder tierischer Erzeugnisse durch Bodenbewirtschaftung oder durch mit Bodenbewirtschaftung verbundene Tierhaltung verwendet worden sind. § 57 Abs. 1 EnergieStG begünstigt damit in bestimmten Betrieben den Betrieb von bestimmten Fahrzeugen für Tätigkeiten, welche einem bestimmten Zweck dienen. Da sich die Begünstigung auf die „Gewinnung“ von Erzeugnissen bezieht, gilt sie nicht für Erzeugnisse, die nicht selbst gewonnen wurden (jeweils zu § 25b des Mineralölsteuergesetzes: Finanzgericht – FG – München vom 10. November 2005 14 K 4234/03, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern – ZfZ – 2006, 207; „Gewinnung“ weit auslegend: Sächsisches FG vom 18. April 2007 7 K 2088/05, nicht veröffentlicht).
Betriebe der Land- und Forstwirtschaft sind gem. § 57 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EnergieStG Betriebe, die durch Bodenbewirtschaftung oder durch mit Bodenbewirtschaftung verbundene Tierhaltung pflanzliche oder tierische Erzeugnisse gewinnen und aus denen natürliche Personen Einkünfte nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erzielen. Somit sind landwirtschaftliche Einkünfte nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 EStG zwar eine notwendige Voraussetzung für die Begünstigung; sie alleine reichen aber nicht aus.
Auch auf die Art der baurechtlichen Genehmigung kommt es nicht an, weil hierauf das Gesetz nicht abstellt.
Die Erzeugung von Biogas ist keine Bodenbewirtschaftung oder eine damit verbundene Tierhaltung. Die Mikroorganismen (Bakterien und Archaeen), welche an der Biogaserzeugung beteiligt sind, gehören nach der systematischen Einteilung der Lebewesen nicht zu den Tieren (vgl. Rüdiger Wehner/Walter Jakob Gehring in Zoologie, 24. Auflage, S. 17).
b) Diese Auslegung des § 57 EnergieStG erfordert auch das Unionsrecht: Die Steuerentlastung nach § 57 EnergieStG beruht auf Art. 15 Abs. 3 Satz 1 der Richtlinie 2003/96/EG des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom (Amtsblatt der Europäischen Union – ABl. – Nr. L 283/51 – Energiesteuer-Richtlinie -). Danach können die Mitgliedstaaten einen bis zu Null gehenden Steuerbetrag auf Energieerzeugnisse und elektrischen Strom anwenden, die für Arbeiten in Landwirtschaft und Gartenbau, in der Fischzucht und in der Forstwirtschaft verwendet werden. Ihnen steht es frei, die in der Richtlinie vorgesehenen Steuerbefreiungen oder Steuerermäßigungen direkt, über einen gestaffelten Steuersatz oder durch eine Erstattung zu gewähren (Art. 6 Energiesteuer-Richtlinie). Die Richtlinie definiert nicht den Begriff der Landwirtschaft.
Allerdings können die in der Richtlinie vorgesehenen Maßnahmen wie Steuerbefreiungen, Steuerermäßigungen oder Steuersatzdifferenzierungen sowie Erstattungen staatliche Beihilfen sein und sind in dem Fall der Kommission der Europäischen Union (Kommission) nach Maßgabe von Art. 88 Absatz 3 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EGV) in der Fassung des Vertrages von Nizza (EGV Nizza, seit 1. Dezember 2009 Art. 108 Abs. 3 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union – AEUV – beide im Folgenden als Vertrag bezeichnet) mitzuteilen (Art. 26 Abs. 2 Energiesteuer-Richtlinie). Die Mitgliedstaaten dürfen solche Maßnahmen nicht durchführen, bevor die Kommission eine abschließende Entscheidung erlassen hat (Art. 88 Abs. 3 Satz 3 des EGV Nizza, Art. 108 Abs. 3 Satz 3 AEUV). Die Kommission hat hier die Regelung des § 57 Abs. 1 EnergieStG als Beihilfe angesehen und genehmigt. In der Begründung führte sie aus, sie sei mit der Rahmenregelung für staatliche Beihilfen im Agrar- und Forstsektor 2007-2013 (ABl. 2006 Nr. C 319 – im Folgenden Rahmenregelung) vereinbar (vgl. Entscheidung der Kommission vom 30. April 2008 K(2008) 1779 zur Beihilfe Nr. NN74/2006; Beschluss der Kommission vom 13. Juli 2011 K(2011) 4890 SA.33026 2011/N). Diese Rahmenregelung findet auf alle staatliche Beihilfen für Tätigkeiten zur Erzeugung, Verarbeitung und Vermarktung landwirtschaftlicher Erzeugnisse Anwendung, die in den Geltungsbereich von Anhang I des Vertrages fallen (Tz 5 der Rahmenregelung). Landwirtschaftliche Erzeugnisse in diesem Sinne sind grundsätzlich die Erzeugnisse im Sinne von Anhang I des Vertrags (Tz 6 der Rahmenregelung). Für die Zwecke der Rahmenregelung gilt als „Verarbeitung eines landwirtschaftlichen Erzeugnisses“ jede Einwirkung auf ein solches Erzeugnis, deren Ergebnis ebenfalls ein landwirtschaftliches Erzeugnis ist, ausgenommen Tätigkeiten eines landwirtschaftlichen Betriebs im Zusammenhang mit der Vorbereitung eines tierischen oder pflanzlichen Erzeugnisses für den Erstverkauf. Die Verarbeitung landwirtschaftlicher Erzeugnisse, die in den Geltungsbereich von Anhang I des Vertrags fallen, zu darin nicht genannten Erzeugnissen gehört daher nicht zum Geltungsbereich der Regelung (Tz 7 der Rahmenregelung). Für die Zwecke der Rahmenregelung ist die „Vermarktung eines Agrarerzeugnisses“ der Besitz oder das Angebot eines Erzeugnisses zum Verkauf, das Feilhalten eines Erzeugnisses, die Lieferung eines Erzeugnisses oder jede andere Art des Inverkehrbringens, ausgenommen der Erstverkauf durch einen Primärerzeuger an Weiterverkäufer oder Verarbeiter sowie jede Tätigkeit im Zusammenhang mit der Vorbereitung eines Erzeugnisses zum Erstverkauf; Verkäufe von Primärerzeugern an Endverbraucher gelten als Vermarktung, wenn der Verkauf an eigens für diesen Zweck bestimmten Stellen stattfindet (Tz 8 der Rahmenregelung). Biogas ist in der Anlage 1 des Vertrages nicht genannt und gehört nicht zu den landwirtschaftlichen Erzeugnissen im Sinne der Rahmenregelung. Mithin ist die Herstellung von Biogas aus landwirtschaftlichen Erzeugnissen im Sinne der Anlage 1 des Vertrages keine Verarbeitung und fällt damit nicht in den Geltungsbereich der Rahmenregelung.
Als Entscheidung oder Beschluss ist die beihilferechtliche Genehmigung in all ihren Teilen verbindlich (vgl. Art. 249 Abs. 4 EGV Nizza; Art. 289 Abs. 4 AEUV). Somit hat die Bundesrepublik Deutschland bei der Gewährung der Beihilfe den durch die Entscheidung bzw. Beschluss der Kommission gesteckten Rahmen zu beachten. Die Kommission hat als Rechtsgrundlage die Rahmenvereinbarung angesehen. Diese umfasst aber nicht die Erzeugung von Biogas, so dass sich die Genehmigung der Kommission nicht auf diese Tätigkeit bezieht. Deswegen darf die Bundesrepublik Deutschland auch nach Art. 108 Abs. 3 Satz 3 AEUV die Erzeugung von Biogas nicht als Landwirtschaft begünstigen. Diese Vorgabe des Unionsrechts ist bei der Auslegung des nationalen Gesetzes zu beachten.
c) Die streitigen Tätigkeiten des Klägers, nämlich das Mischen des Substrats, der Transport und das Einfüllen des Gemisches in die Biogasanlage, dienen der Erzeugung von Biogas und damit nicht der Gewinnung von landwirtschaftlichen Erzeugnissen. Deswegen sind sie nicht nach § 57 Abs. 1 EnergieStG begünstigt.
2. Sie sind auch nicht nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 EnergieStG entlastungsfähig.
a) Danach gelten als Ausführung von Arbeiten zur Gewinnung pflanzlicher oder tierischer Erzeugnisse durch Bodenbewirtschaftung oder durch mit Bodenbewirtschaftung verbundene Tierhaltung auch die in Betrieben der Land- und Forstwirtschaft übliche Beförderung von land- und forstwirtschaftlichen Bedarfsgütern oder gewonnenen Erzeugnissen durch den Betrieb selbst oder durch andere Betriebe der Land- und Forstwirtschaft. Nach dem Gesetz reicht also die Tätigkeit (Beförderung) nicht aus, sondern diese muss zusätzlich „üblich“ sein. Dabei sind die Umstände der Beförderung und insbesondere deren Zweck von maßgeblicher Bedeutung.
Betriebe der Land- und Forstwirtschaft erzielen ihren wirtschaftlichen Erfolg erst durch den Verkauf der Erzeugnisse. Deren Beförderung zur Verkaufsstelle ist damit üblich und mithin nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 EnergieStG begünstigt. Hiervon zu unterscheiden ist jedoch der Transport zum Zweck der nicht begünstigen Erzeugung von Biogas. Solche Beförderungen sind in energiesteuerrechtlichen Betrieben der Land- und Forstwirtschaft nicht üblich, weil die Erzeugung von Biogas und damit die diesem Zweck dienenden Tätigkeiten energiesteuerrechtlich nicht zum land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehören.
b) Die hier streitigen Tätigkeiten dienen dem Erzeugen von Biogas und sind daher nicht üblich.
Diesem Ergebnis steht nicht entgegen, dass – worauf der Kläger zu Recht hinweist – der Transport von Gülle anderer Landwirte zur Annahmestation der Biogasanlage als in landwirtschaftlichen Betrieben übliche Beförderung nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 EnergieStG begünstigt ist. Denn dies dient aus der Sicht des liefernden Landwirts – anders als die Tätigkeit des Klägers – nicht der Erzeugung von Biogas, sondern dem Verkauf des Erzeugnisses Gülle. Der Transport zur Verkaufsstelle ist aber – wie dargelegt – eine übliche Tätigkeit im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Das Gleiche gilt, wenn der Kläger nach der Einlagerung im Silo die Erzeugnisse transportiert, weil er sie an einen anderen Landwirt verkauft, der eine Biogasanlage betreibt. Denn auch in diesem Fall dient der Transport dem Verkauf von Erzeugnissen. Mithin können vergleichbare Tätigkeiten unterschiedlich zu beurteilen sein, weil nicht Tätigkeiten als solche begünstigt sind, sondern es zusätzlich auf deren Zweck (§ 57 Abs. 1 EnergieStG) und damit im Wesentlichen deckungsgleich auf deren Üblichkeit im Betrieb (§ 57 Abs. 4 EnergieStG) ankommt.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
4. Die Revision war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).