Steuerrecht

Aktenzeichen  9 K 2020/15

Leitsatz

Gründe

Finanzgericht München
Az.: 9 K 2020/15
IM NAMEN DES VOLKES
Urteil
Stichwort: Kursverluste aus dem Rückkauf fondsgebundener Lebensversicherungen keine
In der Streitsache
…
Kläger
prozessbevollmächtigt: Steuerberatungsgesellschaft ….
gegen
…
Beklagter
wegen Einkommensteuer 2008
hat der 9. Senat des Finanzgerichts München durch den Richter am Finanzgericht … als Vorsitzenden, den Richter am Finanzgericht … und den Richter am Finanzgericht …, sowie den ehrenamtlichen Richter … und … aufgrund der mündlichen Verhandlung
vom 14. März 2016
für Recht erkannt:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Rechtsmittelbelehrung
Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.
Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen.
Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www…de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.
Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten.
Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/9231-201.
Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs über die Zulassung der Revision ist jedoch bei dem Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im Revisionsverfahren nach Maßgabe des vierten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen.
Gründe:
I.
Der Kläger schloss im Dezember 2004 zwei fondsgebundene Lebensversicherungen bei der … Versicherung AG in X – später: XY (Liechtenstein) AG – (Versicherung), Police Nrn. … und …, jeweils mit einem Versicherungsbeginn am 1. Dezember 2004, einer Laufzeit von 35 Jahren, einer Prämienzahlungsdauer von fünf Jahren, laufenden Prämien von 60.000 €, einer Prämiensumme von 300.000 € und einer Versicherungssumme nach Ende des dritten Versicherungsjahres von 180.000 € ab. Nach § 5 Abs. 2 Sätze 1 und 2 der Allgemeinen Versicherungsbedingungen für die Fondsgebundene Lebensversicherung (Versicherungsbedingungen) erwarb die Versicherung Wertpapiere und führte diese dem Deckungsstock des Klägers zu, soweit die Prämie nicht zur Deckung der Kosten bestimmt war; dieser bildete die Deckungsrückstellung (Versicherungsdepotwert abzüglich noch offener Provisionsforderungen). Da die Entwicklung der Werte des Deckungsstocks nicht vorauszusehen war, konnte die Versicherung keine Werte garantieren (§ 5 Abs. 4 der Versicherungsbedingungen). Die Versicherung war während der Vertragsdauer an der Wertentwicklung eines Sondervermögens (Deckungsstock) beteiligt; ihr Deckungsstock wurde gesondert vom übrigen Vermögen in Wertpapieren oder Anlagefonds angelegt (§ 9 Abs. 1 der Versicherungsbedingungen). Nach § 8 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 der Versicherungsbedingungen erhielt der Kläger nach vollständiger Kündigung – soweit vorhanden – den Rückkaufswert; dieser entsprach dem Geldwert der Deckungsrückstellung, errechnet mit dem Rücknahmepreis zum Kündigungstermin, ggf. vermindert um einen Abschlag in Prozent (noch offene Provisionsforderungen); eine Übertragung der Wertpapiere war möglich.
Am 18. November 2008 kündigte der Kläger die Lebensversicherungen. Die Versicherung zahlte dem Kläger im Streitjahr 2008 jeweils einen Rückkaufswert – berechnet zum 30. November 2008 – in Höhe von 77.027,20 € aus. Bis zur Beendigung der Versicherungen hatte der Kläger Prämien in Höhe von jeweils 195.000 € geleistet. Die Summe aller Kosten (Abschluss-, Verwaltungs- und Risikokosten) betrug bis dahin jeweils 2.815,57 €.
Bei seiner Einkommensteuererklärung für 2008 erklärte der Kläger zunächst die Unterschiedsbeträge zwischen den geleisteten Prämien und den Rückkaufswerten in Höhe von jeweils 117.972,80 € bei seinen Einkünften aus Kapitalvermögen als negative Einnahmen aus Lebensversicherungen. Der Beklagte (das Finanzamt – … -) berücksichtigte diese bei der Festsetzung der Einkommensteuer für 2008 mit Bescheid vom 6. Oktober 2009 nicht. Den hiergegen eingelegten Einspruch des Klägers, mit dem er nur mehr die von der Versicherung in ihren Schreiben vom jeweils 20. April 2015 als rechnungs- und außerrechnungsmäßige Zinsen ausgewiesenen Beträge in Höhe von -115.157,23 € (= 77.027,20 € Rückkaufswert abzgl. 195.000 € Prämien zzgl. 2.815,57 € Kosten) geltend machte, wies das … mit Einspruchsentscheidung vom 27. Juli 2015 als unbegründet zurück. Es handele sich um nicht als Werbungskosten zu berücksichtigende Verluste in der privaten Vermögenssphäre. Während des Einspruchsverfahrens hatte das … den Einkommensteuerbescheid für 2008 mit Bescheiden vom 14. Mai 2010 und vom 17. September 2013 geändert; die tatsächlichen Grundlagen des Streitstoffs waren hiervon unberührt geblieben.
Mit seiner Klage bringt der Kläger im Wesentlichen vor, das Gesetz unterscheide bei der Besteuerung der „rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen“ nicht zwischen positiven und negativen Erträgen, obwohl es bei fondsgebundenen Lebensversicherungen – unabhängig von Risiko- und Verwaltungskosten – zu einem Rückkaufswert kommen könne, der unter dem Wert der eingezahlten Prämien liege. Nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 31. August 1979 (BStBl I 1979, 592) setzte sich bei fondsgebundenen Lebensversicherungen der die „rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen“ ausmachende Sparanteil aus Dividenden, Zinsen und Kursgewinnen etc. zusammen. Eine Definition für außerrechnungsmäßige Zinsen gebe es bei fondsgebundenen Lebensversicherungen zwar nicht, doch sei aufgrund des eindeutigen Verweises eine weitest gehende Gleichstellung von fondsgebundenen Lebensversicherungen mit klassischen Kapitallebensversicherungen vom Gesetzgeber gewollt. Wenn also Kapitalgewinne und -verluste bei der Berechnung von außerrechnungsmäßigen Zinsen bei Kapitallebensversicherungen mit einflößen, sollten diese auch bei fondsgebundenen Lebensversicherungen in die Berechnung einbezogen werden. Dementsprechend stelle die im BMF-Schreiben in BStBl I 1979, 592 für die Berechnung von rechnungsmäßigen und außerrechnungsmäßigen Zinsen verwendete Näherungsformel lediglich auf die Höhe des Rückkaufswertes und nicht etwa darauf ab, ob die Höhe auf Wertzuwächsen oder Zins- bzw. Dividendeneinnahmen beruhten. Eine fondsgebundene Lebensversicherung kenne keinen rechnungsmäßigen Zins, der außerrechnungsmäßige Zins sei aber wie bei einer klassischen Kapitallebensversicherung an der Entwicklung des Anlagestocks ablesbar.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 17. September 2013 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 27. Juli 2015 dahin zu ändern, dass weitere negative Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 230.314 € berücksichtigt werden,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das … beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das … verweist sinngemäß auf die Einspruchsentscheidung.
II.
Die Klage ist unbegründet. Das … hat zu Recht die Verluste des Klägers aus dem Rückkauf der streitbefangenen Lebensversicherungen nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen berücksichtigt.
1. Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung (EStG) gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen außerrechnungsmäßige und rechnungsmäßige Zinsen aus den Sparanteilen, die in den Beiträgen zu Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall enthalten sind. Dies gilt nicht für Zinsen aus Versicherungen i. S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst.b EStG, die mit Beiträgen verrechnet oder im Versicherungsfall oder im Fall des Rückkaufs des Vertrags nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt werden (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG). § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG gilt nicht in den Fällen des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Satz 5 EStG (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG). § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG gilt in den Fällen des § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG nur, wenn die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. a oder b EStG erfüllt sind oder soweit bei Versicherungsverträgen Zinsen in Veranlagungszeiträumen gutgeschrieben werden, in denen Beiträge nach § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchst. c EStG abgezogen werden können (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 4 EStG). Nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 EStG sind die Sätze 1 bis 4 der Vorschrift auf Kapitalerträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen entsprechend anzuwenden.
a) Nach § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG in der Fassung des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427) – inzwischen: § 52 Abs. 28 Satz 5 EStG – ist § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung für Kapitalerträge aus Versicherungsverträgen, die – wie die streitbefangenen Lebensversicherungen – vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen worden sind, mit der Maßgabe weiterhin anzuwenden, dass in § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG die Wörter „§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Satz 5“ durch die Wörter „§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Satz 6“ ersetzt werden.
b) § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 i. V. m. Satz 1 EStG erfasst nur die Erträge aus den Wertpapieren des Anlagestocks (Dividenden, Zinsen, Boni etc.), nicht aber Wertsteigerungen oder Wertminderungen des Anlagestocks (so im Ergebnis auch Jochum, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz. C/6 93; a. A. hinsichtlich Kursgewinne BMF in BStBl I 1979, 592 Tz 11.1). Kursgewinne und -verluste aus dem Rückkauf von fondsgebundenen Lebensversicherungen sind dementsprechend – entgegen der Auffassung des Klägers – nicht einkommensteuerbar.
a) aa) Nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 i. V. m. Satz 1 EStG gehören – nur – Kapitalerträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen zu den Einkünften aus Kapitalvermögen. Soweit § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 EStG anordnet, dass Satz 1 der Vorschrift auf Kapitalerträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen entsprechend anzuwenden ist, verweist die Vorschrift lediglich auf die Rechtsfolge des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 EStG. Es handelt sich insoweit um eine Rechtsfolgen- und nicht um eine Rechtsgrundverweisung. Dies ergibt sich daraus, dass es „außerrechnungsmäßige und rechnungsmäßige Zinsen“ i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 EStG bei fondsgebundenen Lebensversicherungen nicht gibt (Marchand, DB 1974, 2430, 2433) und § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 EStG den Gegenstand der Besteuerung („Kapitalerträge“) selbst bestimmt.
Der Umstand, dass bei konventionellen Kapitallebensversicherungen auch Kursgewinne in die außerrechnungsmäßigen Zinsen mit einfließen, rechtfertigt es – entgegen der Auffassung des Klägers – nicht, die Wertveränderungen des Anlagestocks (Deckungsstocks) bei einer fondsgebundenen Lebensversicherung als außerrechnungsmäßige Zinsen anzusehen. Denn im Unterscheid zu konventionellen Lebensversicherungen ist der Steuerpflichtige bei fondsgebundenen Lebensversicherungen nicht – nur – an den Überschüssen des Versicherers als außerrechnungsmäßigen Zinsen (vgl. Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz. 288), sondern – wie im Streitfall der Kläger nach § 9 Abs. 1 und § 8 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 der Versicherungsbedingungen – wirtschaftlich voll am Vermögen des Deckungsstocks beteiligt (Marchand, DB 1974, 2430, 2433); die Versicherungsleistung besteht aus dem Deckungskapital, zu dem im Todesfall noch eine Risikosumme hinzukommt (Blümich/Ratschow, § 20 EStG Rz. 279).
bb) Kapitalerträge i. S. d. § 20 Abs. 1 EStG – und damit auch i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 5 EStG sind alle Vermögensmehrungen, die bei wirtschaftlicher Betrachtung Entgelt für eine Kapitalnutzung sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH -vom 25. Oktober 1994 VIII R 79/91, BFHE 175, 439, BStBl II 1995, 121). Wertveränderungen der Kapitalanlage werden – nach der im Streitfall, vor Einführung der sog. Abgeltungsteuer, geltenden Rechtslage – bei den Einkünften aus Kapitalvermögen grundsätzlich nicht berücksichtigt (BFH-Urteil vom 2. März 1993 VIII R 13/91, BFHE 171, 48, BStBl II 1993, 602).
2. Nach diesen Maßstäben gehören die Kursverluste des Klägers aus dem Rückkauf der streitbefangenen Lebensversicherungen nicht zu den Einkünften aus Kapitalvermögen; denn die Wertminderungen der Deckungsstöcke sind keine (negativen) Kapitalerträge.
3. Die Revision war mangels eines Zulassungsgrunds i. S. des § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nicht zuzulassen. Die Rechtssache hat insbesondere keine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO), da die im Streitfall entschiedene Rechtsfrage, ob der Verlust aus dem vorzeitigen Rückkauf einer fondsgebundenen Lebensversicherung nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung steuerbar ist, ausgelaufenes Recht betrifft (vgl. BFH-Beschluss vom 23. September 2013 VIII B 40/13, BFH/NV 2014, 40). § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der seit 1. Januar 2005 geltenden Fassung wird von dieser Rechtsfrage nicht berührt, weil nach Satz 1 dieser Vorschrift nicht mehr „außerrechnungsmäßige und rechnungsmäßige Zinsen aus den Sparanteilen, die in den Beiträgen zu Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall enthalten sind“, sondern „der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge“ zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehört. Es ist auch nicht ersichtlich, dass sich diese Rechtsfrage noch für einen nicht überschaubaren Personenkreis in nicht absehbarer Zukunft weiterhin stellen kann (vgl. dazu z. B. BFH-Beschluss vom 20. Oktober 2015 IV B 80/14, BFH/NV 2016, 168).
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 143 Abs. 1 i. V. m. § 135 Abs. 1 FGO.