Aktenzeichen IX R 7/15
Leitsatz
1. NV: Mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG ist die gesetzliche Grundlage für die bisherige Rechtsprechung zur Berücksichtigung von Aufwendungen des Gesellschafters aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen als nachträgliche Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 EStG entfallen.
2. NV: Aufwendungen des Gesellschafters aus einer Einzahlung in die Kapitalrücklage zur Vermeidung einer Bürgschaftsinanspruchnahme führen zu nachträglichen Anschaffungskosten auf seine Beteiligung.
Verfahrensgang
vorgehend FG Düsseldorf, 18. Dezember 2014, Az: 11 K 3615/13 E, Urteil
Tenor
Auf die Revision der Kläger wird das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 18. Dezember 2014 11 K 3615/13 E aufgehoben.
Der Einkommensteuerbescheid des Beklagten für 2010 vom 9. August 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. September 2013 wird mit der Maßgabe geändert, dass bei den Einkünften aus der Veräußerung von Anteilen aus Kapitalgesellschaften zusätzlich nachträgliche Anschaffungskosten in Höhe von 44.354,40 € berücksichtigt werden.
Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten übertragen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Tatbestand
I.
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Streitig ist die Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen der Ermittlung eines Veräußerungsverlusts nach § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung.
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Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr (2010) vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt –FA–) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger war seit 2003 neben seinen drei Brüdern (D, E und F) mit einem Anteil von je 12.782,30 € (25.000 DM) an der von seinem Vater im Jahr 1989 gegründeten A-GmbH beteiligt. Das Stammkapital der A-GmbH betrug 51.640,48 €. Der Vater des Klägers war zunächst noch mit einem Anteil von 511,28 € (1.000 DM) an der GmbH beteiligt. Nach dem Tod des Vaters im Jahr 2004 ging dessen Anteil auf die Mutter des Klägers über.
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Bereits im Jahr 1999 hatten zwei Brüder des Klägers (D und E) eine Bürgschaft für Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber einer Bank übernommen. Zum 31. Dezember 2003 beliefen sich die Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber der Bank auf 207.921,83 €. Darüber hinaus stand der Bank eine Grundschuld auf einem der Mutter des Klägers gehörenden Grundstück von 177.418,28 € als Sicherheit zur Verfügung. Die Verbindlichkeiten der A-GmbH gegenüber der Bank waren bis zum 31. Dezember 2009 auf 348.786,43 € angestiegen. In den Jahren 2008 und 2009 hat die A-GmbH lediglich Verluste in Höhe von 308.425 € bzw. 91.989 € erzielt. Zum Ende des Jahres 2009 stellte die A-GmbH ihren Geschäftsbetrieb ein und veräußerte ihr gesamtes Anlagevermögen sowie Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und unfertige Erzeugnisse an die I-GmbH. An dieser waren die Brüder des Klägers D und E sowie ein Dritter zu gleichen Teilen beteiligt. Durch den Tod der Mutter im Februar 2010 ging deren Anteil an der A-GmbH ebenso wie das Grundstück im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf den Kläger und seine Brüder als Erbengemeinschaft zu gleichen Teilen über.
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Im Laufe des Jahres 2010 leisteten der Kläger und seine drei Brüder Zuführungen in die Kapitalrücklage der A-GmbH in Höhe von insgesamt 281.800 €, um eine ansonsten drohende Liquidation der Gesellschaft zu vermeiden. Ein Teil der Einzahlung in Höhe von 222.000 € stammte aus der mit der Bank abgestimmten Veräußerung des Grundstücks an den Bruder F. Nachdem die Bank Ende 2010 einen Teilverzicht auf ihre gegenüber der A-GmbH bestehenden Forderungen in Aussicht gestellt hatte, zahlte die A-GmbH an die Bank einen Betrag von insgesamt 275.000 €. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 14. Dezember 2010 veräußerten der Kläger und seine Brüder schließlich ihre Anteile an der A-GmbH zu einem Kaufpreis von 0 € an die I-GmbH. Die Grundschuld zugunsten der Bank wurde im Januar 2011 im Grundbuch gelöscht.
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In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2010 machten die Kläger einen Veräußerungsverlust nach § 17 EStG in Höhe von 83.232,30 € geltend, den sie aus einem anteiligen Verlust der Stammeinlage in Höhe von 12.782,30 € und anteiligen nachträglichen Anschaffungskosten aus der Kapitalzuführung in Höhe von 70.450 € errechneten. Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr berücksichtigte das FA lediglich den anteiligen Verlust der eingezahlten Stammeinlage als nachträgliche Anschaffungskosten.
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Im anschließenden Einspruchsverfahren beantragten die Kläger zusätzlich, auch den auf den Kläger im Wege der Erbfolge übergegangenen Anteil der Mutter an der früheren Stammeinlage in Höhe von 127,82 € im Rahmen der nachträglichen Anschaffungskosten zu berücksichtigen. Im Änderungsbescheid für das Streitjahr vom 9. August 2013 erkannte das FA nunmehr einen Veräußerungsverlust des Klägers in Höhe von (gerundet) 39.006 € an. Diesen ermittelte es, indem es die von allen Gesellschaftern geltend gemachten Anschaffungskosten in Höhe von insgesamt 333.440,48 € (281.800 € Kapitalrücklage zzgl. 51.640,48 € Stammkapital) um die zugunsten der Bank eingetragene verzinsliche Grundschuld von 177.418,29 € minderte und die verbleibenden 156.022,19 € auf den Kläger und seine Brüder verteilte. Mit Einspruchsentscheidung vom 13. September 2013 wies das FA den gegen den Änderungsbescheid gerichteten Einspruch der Kläger als unbegründet zurück.
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Die dagegen erhobene Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, dass dem Kläger aus den Einzahlungen in die Kapitalrücklage nur in Höhe von 1.700 € nachträgliche Anschaffungskosten entstanden seien. Denn die weitere Zuführung in die Kapitalrücklage in Höhe von insgesamt 275.000 € habe wirtschaftlich betrachtet der Ablösung der von Gesellschafterseite gewährten Sicherheiten (Grundschuld und Bürgschaften der Brüder D und E) gedient. Soweit die Zahlung der A-GmbH an die Bank der Ablösung der Grundschuld gedient habe, seien dem Kläger bereits deshalb keine nachträglichen Anschaffungskosten entstanden, weil ihm zu keinem Zeitpunkt ein werthaltiger Rückgriffsanspruch gegen die A-GmbH zugestanden habe. Darüber hinaus sei die Zahlung erfolgt, um eine Inanspruchnahme der Brüder D und E aus den gewährten Bürgschaften zu verhindern. Insoweit handele es sich aber um eine familiär bedingte Zuwendung an die Brüder, die ebenfalls nicht zu weiteren nachträglichen Anschaffungskosten führen könne. Selbst wenn man dies anders beurteile, würden sich hieraus keine weiteren nachträglichen Anschaffungskosten ergeben, die den vom FA bereits anerkannten Betrag übersteigen.
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Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 17 Abs. 2 EStG). Die Grundsätze des Eigenkapitalersatzrechts seien entgegen der Auffassung des FG nicht auf die streitgegenständlichen Finanzierungshilfen des Klägers anzuwenden. Denn mit Inkrafttreten des Gesetzes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) vom 23. Oktober 2008 (BGBl I 2008, 2026) mit Wirkung zum 1. November 2008 seien die diesen Grundsätzen zugrunde liegenden Regelungen des Zivilrechts aufgehoben worden. Ein sogenannter Altfall, in dem nach dem vom FG zitierten Urteil des Bundesgerichtshofs vom 26. Januar 2009 II ZR 260/07 (BGHZ 179, 249) zivilrechtlich die alte Rechtslage zum Eigenkapitalersatzrecht weiterhin Geltung beanspruche, liege vorliegend nicht vor. Aufgrund des nunmehr geltenden gesetzlichen Rangrücktritts aller Finanzierungshilfen der Gesellschafter seien sämtliche Gesellschaftersicherheiten bei Ausfall steuerlich als nachträgliche Anschaffungskosten zu qualifizieren und mit dem Nennwert zu bewerten. Im Übrigen seien vorliegend die Einzahlungen in die Kapitalrücklage durch die Gesellschafter als solche als nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen, unabhängig davon, dass die A-GmbH sie zur Tilgung ihrer Bankverbindlichkeiten und damit gleichzeitig zur Ablösung der Gesellschaftersicherheiten verwendet habe.
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Die Kläger beantragen sinngemäß,das Urteil des FG vom 18. Dezember 2014 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 9. August 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. September 2013 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften zusätzlich nachträgliche Anschaffungskosten in Höhe von 44.354,40 € berücksichtigt werden.
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Das FA beantragt,die Revision zurückzuweisen.
