Aktenzeichen 7 K 366/15
Leitsatz
Gründe
Finanzgericht München
Az.: 7 K 366/15
IM NAMEN DES VOLKES
Gerichtsbescheid
Stichwort: Zuordnung von Schuldzinsen für ein Darlehen zur Finanzierung eines teilweise eigenen Wohnzwecken dienenden, teilweise zur Vermietung bestimmten Gebäudes für Zwecke des Werbungskostenabzugs bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
In der Streitsache
1. …
2. …
Kläger
gegen
…
Beklagter
wegen Einkommensteuer 2010
hat der 7. Senat des Finanzgerichts München durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht … die Richterin am Finanzgericht … und die Richterin am Finanzgericht … ohne mündliche Verhandlung
am 19.07.2016
für Recht erkannt:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Gerichtsbescheid kann jeder Beteiligte innerhalb eines Monats nach Zustellung beim Finanzgericht München, Ismaninger Str. 95, 81675 München (Briefanschrift: Finanzgericht München, Postfach 86 03 60, 81630 München; Telefax-Anschluss: 089/9 29 89-300) oder Außensenate Augsburg: Frohsinnstr. 21, 86150 Augsburg (Briefanschrift: Postfach 10 16 61, 86006 Augsburg; Telefax-Anschluss: 0821 /3 46 27-100) Antrag auf mündliche Verhandlung stellen.
Tatbestand
Die Kläger sind Ehegatten, die im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Neben weiteren Einkünften erzielten die Kläger Einkünfte aus der Vermietung der Wohnung im Obergeschoss des in 2004 erworbenen Zweifamilienhauses Z in H. Die Erdgeschoßwohnung des Gebäudes nutzten die Kläger im Streitjahr zu eigenen Wohnzwecken. Beide Wohnungen hatten jeweils eine Wohnfläche von 102 m2.
In der Einkommensteuererklärung 2010 erklärten die Kläger bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung im Zusammenhang mit der Vermietung der Obergeschosswohnung als Werbungskosten unter anderem Schuldzinsen i. H. v. 9.092 € für ein Darlehen zur Finanzierung der Anschaffungskosten der Wohnung. Bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbstständiger Arbeit machten sie Aufwendungen für ein Arbeitszimmer in der Wohnung im Erdgeschoss geltend und legten der Berechnung Schuldzinsen, die auf die Erdgeschoßwohnung entfallen, i. H. v. 5.412 € zugrunde. Die Schuldzinsen von 9.092 € wurden auf das Darlehen Nr. … bei der Allianz gezahlt, die Schuldzinsen von 5.412 € auf weitere Darlehen bei der Allianz (Nr. Nr. Nr. …) sowie bei der BayernLabo Nr. …
Im Einkommensteuerbescheid 2010 vom 4.10.2012 folgte das Finanzamt der von den Klägern vorgenommenen Aufteilung der Schuldzinsen auf die eigengenutzte und die vermietete Wohnung nicht, sondern ordnete entsprechend der Wohnfläche des Gebäudes jeweils die Hälfte der gesamten Schuldzinsen von insgesamt 14.504 €, also jeweils 7.252 €, den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie der eigengenutzten Wohnung unter Berücksichtigung anteiliger Werbungskosten für das Arbeitszimmer zu.
Hiergegen erhoben die Kläger Einspruch mit dem Antrag, die Schuldzinsen entsprechend der Steuererklärung der vermieteten und der eigengenutzten Wohnung zuzuordnen. Zwar seien keine separaten Kaufverträge für die Erd- bzw. Obergeschosswohnung abgeschlossen worden und es sei auch keine Aufteilung des Kaufpreises im Kaufvertrag vorgenommen worden. Die beiden Wohnungen seien jedoch mit getrennten Darlehen finanziert worden. Mit dem Darlehen Nr. … über einen Darlehensbetrag von 190.200 € sei die zum damaligen Zeitpunkt vermietete Erdgeschoßwohnung, mit dem restlichen Darlehen die zunächst selbstgenutzte Obergeschosswohnung finanziert worden. Zum Zeitpunkt des Erwerbs habe bereits festgestanden, dass die Obergeschosswohnung nur so lange eigengenutzt werden solle, wie die Wohnung im Erdgeschoss noch von dem damaligen und bereits langjährigen Mieter bewohnt werden würde. Der Gesamtkaufpreis habe 381.800 € betragen, sie seien daher davon ausgegangen, dass es eine nachvollziehbare dauerhafte Zuordnung der Finanzierungskosten darstelle, wenn die Hälfte des Kaufpreises, nämlich 190.200 €, über ein gesondertes Darlehen finanziert werde. Dieses Darlehen werde nicht annuitätisch mit hoher laufender Tilgung, sondern mit einer für diesen Teil besparten Lebensversicherung zum Endfälligkeitszeitpunkt getilgt. Aus der vorgelegten Übersicht über die Zahlungsströme sei die Verwendung der ausbezahlten Darlehensbeträge ersichtlich. Eine weitere Konkretisierung in einen selbstgenutzten und einen vermieteten Teil sei bei der Auszahlung nicht vorgenommen worden.
Im vorgelegten Darlehensvertrag mit der Allianz Nr. … ist als Verwendungszweck „Kauf Altbau“ angegeben.
Der Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 2015).
Dagegen richtet sich die Klage. Nach Auffassung der Kläger ist ein Steuerpflichtiger, der die Anschaffungskosten eines teils vermieteten und teils selbstgenutzten Gebäudes mit Eigenmitteln und Darlehen finanziert, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) gemäß den Urteilen vom 9. Juli 2002 (IX R 65/00) und vom 25. März 2003 (IX R 22/01) insoweit zum Abzug der Darlehenszinsen als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften berechtigt, als er das Darlehen tatsächlich zum Kauf des vermieteten Gebäudeteils verwendet habe. Dazu sei es erforderlich, den einheitlichen Kaufpreis auf die beiden Gebäudeteile aufzuteilen. Zudem sei es erforderlich, dass er eine nach außen hin erkennbare Zuordnungsentscheidung treffe. Eine solche nach außen hin erkennbare Entscheidung und Zuordnung hätten sie in ausreichender Form dadurch vorgenommen, dass sie den insgesamt für den Kaufpreis des Hauses erforderlichen Kapitalbedarf in zwei Teile aufteilten und für den Erwerb des flächenmäßig komplett gleichen, aber bereits damals vermieteten Erdgeschossteils des Hauses das gesonderte Darlehen mit der Nr. … i. H. v. 190.200 € aufgenommen hätten. Damit sollte mit dem vorgenannten Darlehen auch nur der fremdvermietete Teil finanziert werden, unabhängig davon, ob die Wohnung im Erdgeschoss auf Dauer fremdvermietet sein sollte oder ob sie diese im Tausch gegen das Obergeschoss selbst nutzen würden. Letzteres sei von den Klägern als Familie mit zwei Kindern bereits im Zeitpunkt des Kaufes geplant gewesen, denn nur die Wohnung im Erdgeschoss biete direkten Zugang zum Garten. Hätten sie, wie gefordert, die Erdgeschoßwohnung mit separaten Kaufvertrag erworben und bezahlt, hätten sie die Finanzierungskosten bei rein formaler Betrachtung am Anfang in voller Höhe geltend machen können, spätestens aber nach Bezug der Wohnung im Erdgeschoss nur noch teilweise, obwohl bereits von Anfang an festgestanden habe, dass eine Wohnung immer fremdvermietet werden würde. In diesem Fall wäre ein Umzug von einer in die andere Wohnung nicht möglich, ohne die eindeutige Zurechnung der Finanzierungskosten zu verlieren. Dies verletze ihr Recht am Eigentum.
Die Kläger beantragen sinngemäß,
unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 4. Oktober 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Januar 2015 die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung um 1.840 € und die Einkünfte aus nicht selbstständiger Tätigkeit der Klägerin um 175 € zu vermindern und die Einkommensteuer auf dieser Grundlage neu zu berechnen.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen und beruft sich zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet. Das Finanzamt hat zutreffend die Schuldzinsen aus den Darlehensverträgen jeweils zur Hälfte der selbstgenutzten Wohnung und der vermieteten Wohnung zugeordnet und sie in entsprechendem Umfang als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bzw. bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit der Klägerin berücksichtigt.
1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind Schuldzinsen (und sonstige Kreditkosten) als Werbungskosten abziehbar, soweit sie mit einer bestimmten Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Ein solcher wirtschaftlicher Zusammenhang ist dann gegeben, wenn die Schuldzinsen für eine Verbindlichkeit geleistet worden sind, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn und soweit das Darlehen tatsächlich zum Erzielen von Einkünften – im vorliegenden Falle von solchen aus Vermietung und Verpachtung und solchen aus nichtselbstständiger Arbeit im Umfang der auf das Arbeitszimmer entfallenden Fläche – verwendet worden ist (z. B. Beschlüsse des Großen Senats des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C. II. 2., und vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BStBl II 1998, 193, unter B. I. 1. und 2.; BFH-Urteil in BStBl II 1999, 676, m. w. N.).
2. Dient ein Gebäude – wie hier – nicht nur dem Erzielen von steuerpflichtigen Einkünften, sondern auch der Selbstnutzung und werden die Darlehensmittel lediglich teilweise zur Einkünfteerzielung verwandt, so sind die für den Kredit entrichteten Zinsen nur anteilig als Werbungskosten abziehbar (z. B. BFH-Beschluss in BStBl II 1990, 817, unter C. II. 3. d, m. w. N.). In vollem Umfang sind sie nur dann zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige ein Darlehen mit steuerrechtlicher Wirkung gezielt einem bestimmten, der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteil zuordnet, indem er mit den als Darlehen empfangenen Mitteln tatsächlich die Aufwendungen begleicht, die der Anschaffung oder Herstellung dieses Gebäudeteils konkret zuzurechnen sind (vgl. BFH-Urteil vom 9. Juli 2002 IX R 65/00, BStBl II 2003, 389, unter II.2).
Der Werbungskostenabzug setzt bei einem vom Steuerpflichtigen errichteten Gebäude voraus, dass die Herstellungskosten den eigenständige Wirtschaftsgüter bildenden Gebäudeteilen zugeordnet werden und dass diese gesondert zugeordneten Herstellungskosten (Entgelte für Lieferungen und Leistungen) auch tatsächlich mit Darlehensmitteln gezahlt werden (BFH-Urteil in BFHE 187, 276, BStBl II 1999, 676, unter 4. und 5. der Gründe). Diese Grundsätze gelten entsprechend, wenn der Steuerpflichtige ein Grundstück erwirbt; denn maßgebend für den Schuldzinsenabzug ist der Zusammenhang zwischen dem Wirtschaftsgut und der Darlehensaufnahme und nicht, ob das Wirtschaftsgut angeschafft oder hergestellt wurde. Dementsprechend knüpft die Besteuerung auch im Falle des Erwerbs an die Finanzierungsentscheidung des Steuerpflichtigen an, wenn dieser eine objektiv erkennbare Zuordnung trifft und sein Auszahlungsverhalten damit übereinstimmt (BFH in BStBl II 2003, 389).
Ein Werbungskostenabzug setzt deshalb zunächst voraus, dass die Anschaffungskosten den eigenständige Wirtschaftsgüter bildenden Gebäudeteilen (z. B. der selbstgenutzte und der vermietete Gebäudeteil) zugeordnet werden. So verhält es sich, wenn der Steuerpflichtige den zivilrechtlich einheitlichen Kaufpreis sowie die Anschaffungsnebenkosten auf den selbstgenutzten und den vermieteten Gebäudeteil aufteilt. Soweit der Steuerpflichtige keine nach außen hin erkennbare Zuordnungsentscheidung trifft, sind die Anschaffungskosten anteilig zuzuordnen. Maßstab hierfür ist das Verhältnis der selbstgenutzten Wohn-/Nutzflächen des Gebäudes zu denen, die der Einkünfteerzielungsabsicht dienen (BFH in BStBl II 2003, 389).
Ein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Schuldzinsen und den gesondert zugeordneten Anschaffungskosten besteht ferner nur dann, wenn dieser Teil der Anschaffungskosten tatsächlich mit den dafür aufgenommenen Darlehensmitteln gezahlt worden ist (vgl. BFH in BStBl II 2003, 389).
3. Nach diesen Maßstäben hat das Finanzamt zu Recht die gesamten Schuldzinsen im Verhältnis der Wohn-/Nutzflächen des Gebäudes den der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteilen zugeordnet. Eine Aufteilung des einheitlichen Kaufpreises auf die Erdgeschoss- und Obergeschoßwohnung, wie sie in dem dem BFH-Urteil vom 9. Juli 2002 IX R 65/00 zugrundeliegenden Sachverhalt vorgenommen wurde, ist im Streitfall im notariellen Kaufvertrag nicht erfolgt. Nach dem BFH-Urteil vom 25. März 2003 IX R 22/01 (BStBl II 2004, 348) kann der Steuerpflichtige, der die Kosten der Errichtung des gesamten Gebäudes einheitlich abgerechnet hat, ohne die auf den vermieteten Gebäudeteil entfallenden Herstellungskosten gesondert auszuweisen, die für die Zuordnung erforderliche Aufteilung im Verhältnis der selbstgenutzten zu den der Einkünfteerzielung dienenden Wohn-/Nutzflächen des Gebäudes auch selbst vornehmen. Selbst wenn man von einer internen Aufteilung des Gesamtkaufpreises auf die Erdgeschoss- und Obergeschosswohnung je zur Hälfte ausgeht, fehlt es an der weiterhin erforderlichen Zahlung dieses Teils der Anschaffungskosten mit den Darlehensmitteln.
Voraussetzung für eine Zuordnung der Darlehensmitteln zum der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteil ist nämlich, dass mit den Darlehensmittel objektiv nachprüfbar ausschließlich der die Einkünfteerzielung dienende Gebäudeteil bezahlt wird (BFH-Beschluss vom 15. Mai 2007 IX B 184/06, BFH/NV 2007, 1647). Eine gesonderte Zurechnung von Darlehen zu den Anschaffungskosten des fremdvermieteten Teils eines erworbenen (und im Übrigen eigengenutzten) Gebäudes scheidet aus, wenn der gesamte Kaufpreis von einem Girokonto an die Veräußerin des Gebäudes überwiesen wird, selbst wenn die Erwerber Darlehen mit der erklärten Absicht aufnehmen, damit den auf den vermieteten Teil des Gebäudes entfallenden Anteil des Darlehens zurückführen zu können (BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 IX R 20/04, BFH/NV 2006, 264). Die Voraussetzung der ausschließlichen Verwendung der Darlehensmittel zum Erwerb des vermieteten Gebäudeteils ist im Streitfall nicht erfüllt. Es ist nicht erkennbar, dass mit den Darlehensmittel über 190.200 € ausschließlich der vermietete Gebäudeteil bezahlt wurde. Aus der vorgelegten Übersicht über die Zahlungsströme ergibt sich nicht, dass die beiden Gebäudeteile getrennt gezahlt wurden. Auch aus dem Verwendungszweck des Darlehens laut Darlehensvertrag ergibt sich dafür kein Hinweis, da lediglich „Kauf Altbau“ angegeben ist.
Im Übrigen weist der Senat darauf hin, dass selbst wenn die Steuerpflichtigen nachweisen könnten, dass mit den Mitteln des Darlehens Nr. … der ursprünglich vermietete Gebäudeteil im Erdgeschoss bezahlt worden wäre, ein Abzug der daraus entstandenen Schuldzinsen im Streitfall nicht in Betracht kommen würde, da die Erdgeschosswohnung im Streitjahr nicht mehr vermietet, sondern selbstgenutzt wurde. Denn mit Beendigung der Vermietung der Erdgeschoßwohnung und ihrer Eigennutzung entfällt der wirtschaftliche Zusammenhang der Zinsaufwendungen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung. Die von den Klägern gewollte nachträgliche Zuordnung des ursprünglich für den Erdgeschossteil des Hauses verwendeten Darlehensbetrags auf die nunmehr vermietete Obergeschosswohnung ist eine steuerlich unbeachtliche gewillkürte Umwidmung, denn der erforderliche wirtschaftliche Zusammenhang zwischen Darlehenszinsen und einem konkreten Vermietungsobjekt kann nicht durch einen bloßen Willensakt des Steuerpflichtigen begründet werden (BFH-Beschluss vom 10. Januar 2008 IX B 127/07, BFH/NV 2008, 941). Nach der Rechtsprechung des BFH ist eine Umwidmung eines Darlehens steuerlich nur dann zu beachten, wenn das mit Darlehensmitteln angeschaffte Wirtschaftsgut veräußert und mit dem Veräußerungserlös unter Aufrechterhaltung des Darlehens ein anderes Wirtschaftsgut angeschafft wird (vergleiche BFH-Urteil vom 16. Juni 2004 X R 22/00, BStBl II 2005, 91). Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Es erscheint als sachgerecht, durch Gerichtsbescheid zu entscheiden (§ 90 a FGO).
